DPH: Kdy je výhodnější česká a kdy evropská legislativa?

DPH legislativa v Evropské unii

Evropská unie se již dlouhou dobu snaží harmonizovat systém daně z přidané hodnoty, s harmonizací se započalo mnohem dříve, než do EU vstoupila v roce 2004 Česká republika. Prvním zásadním dokumentem je směrnice Rady č. 77/388/EHS, tzv. Šestá směrnice z roku 1977.

Po vstupu do EU vznikla České republice povinnost implementovat směrnici do národní legislativy. To bylo provedeno přijetím nového zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty, který se zásadně lišil od zákona platného do té doby. Přestože nový zákon vychází z Šesté směrnice, není s ní ve všech oblastech zcela v souladu. Naskýtá se tedy otázka, jakým způsobem postupovat při odlišném znění českého zákona o DPH a Šesté směrnice.

Pro směrnici platí, že je závazná pro každý stát, kterému je určena, pokud jde o výsledek, jehož má být dosaženo, přičemž volba formy a prostředků se ponechává vnitrostátním orgánům. Podle judikatury Evropského soudního dvora platí, že pokud národní zákon umožňuje více interpretací, je nutné zvolit výklad podle cíle zamýšleného směrnicí. Pokud výklad národního zákona v souladu s cílem zamýšleným směrnicí není možný (např. je zcela v rozporu se směrnicí), je možné postupovat přímo podle směrnice. Zatímco jednotlivec může proti státu prosazovat práva přiznaná Šestou směrnicí, která nebyla dostatečně implementována do národního zákona o DPH, stát se naopak přímého účinku Šesté směrnice nemůže dovolávat.

Podívejme se tedy na několik oblastí, kde Šestá směrnice stanoví pro plátce DPH výhodnější podmínky než český zákon DPH.

Odlišné stanovení základu daně u bezplatně poskytnutých plnění

Zákon o DPH považuje za zdanitelné plnění mimo jiné také poskytnutí obchodního majetku pro jeho osobní spotřebu nebo jeho zaměstnanců nebo poskytnutí obchodního majetku bez úplaty, pokud byl u tohoto majetku nebo jeho části uplatněn odpočet daně. Obdobně u služeb se za zdanitelné plnění považuje poskytnutí služby bez úplaty pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností.

Základem daně je v těchto případech podle českého zákona cena zjištěná podle zvláštního předpisu (zákon o oceňování majetku), která se považuje za cenu včetně DPH. Naproti tomu podle Šesté směrnice je základem daně v těchto případech výše výdajů (nákladů) vynaložených osobou povinnou k dani na poskytnutí těchto služeb nebo kupní (výrobní) cena zboží k okamžiku dodání. Tato cena může být v mnoha případech nižší než cena zjištěná podle českého zákona a pro plátce daně tedy výhodnější.

Oprava sazby daně

Zjistí-li plátce podle § 49 (2) zákona o DPH, že uskutečnil plnění, přičemž u tohoto plnění uplatnil jinou než platnou sníženou nebo základní sazbu daně nebo osvobození od daně, a zvýšil tím svoji daňovou povinnost, nelze opravu sazby daně provést. Pokud by ale plátce tímto postupem svoji daňovou povinnost snížil, zákon ukládá povinnost provést opravu daně v dodatečném daňovém přiznání.

V Šesté směrnici se tento zákaz opravy sazby daně nevyskytuje a je rovněž v rozporu s judikátem Evropského soudního dvora. Při postupu podle Šesté směrnice lze tedy provést i opravu sazby daně, pokud plátce původně uplatnil např. 19 % a měl uplatnit 5 % DPH u uskutečněného zdanitelného plnění.

Definice osob u služeb typu reverse-charge

Při poskytnutí některých služeb (poradenské, právní, reklamní, poskytnutí informací, telekomunikační a jiné) v rámci EU se místo plnění přenáší k příjemci těchto služeb. Podle českého zákona se místo plnění přenáší mimo tuzemsko, pokud český subjekt takovou službu poskytne osobě registrované k dani v jiném členském státě. Naopak do tuzemska se místo plnění přenáší, pokud takovou službu poskytne českému subjektu osoba registrovaná k dani v jiném členském státě.

Šestá směrnice neváže přesun místa plnění na podmínku, aby osoba byla registrovaná k dani, ale postačuje, aby se jednalo o osobu povinnou k dani.

Při současném stavu může docházet k nejasnostem při určení místa plnění u poskytnutí těchto služeb. Například český plátce poskytne poradenskou službu slovenskému podnikateli, který není plátcem na Slovensku, protože nepřekračuje stanovený obrat pro registraci. Podle českého zákona je místem plnění ČR, podle slovenského zákona, který implementoval Šestou směrnici v tomto směru přesněji, je místem plnění Slovensko.

Toto byly tři příklady, kdy se český zákon o DPH liší od Šesté směrnice. Plátci DPH by si měli být vědomi, že stát zodpovídá za správnou implementaci směrnice a pokud směrnici implementoval nedostatečně, může se plátce dovolávat svých práv vyplývajících ze směrnice. To se začíná pomalu dařit i v praxi - například některé finanční úřady již nezpochybňují zmiňovanou opravu sazby daně směrem dolů, přestože ji český zákon neumožňuje. Na druhé straně stát nemůže napadat postup plátce, který je v rozporu s Šestou směrnicí, ale odpovídá českému zákonu o DPH, neboť právě stát je zodpovědný za správnou implementaci směrnice.

Autor: Ing. Václav Roudný, daňový konzultant APOGEO Tax